Szanowni Państwo!
Oddajemy w Państwa ręce kolejny autorski przegląd orzecznictwa podatkowego, w ramach którego wybieramy i komentujemy najciekawsze wyroki w sprawach podatkowych. Życzymy miłej lektury!
Zespół ABC Tax
Spis treści
- Odliczanie VAT od usług zastępstwa wykonawczego
- Czy w jednym roku można korzystać z ulgi B+R oraz ze zwolnienia z CIT na podstawie decyzji o wsparciu?
- Składki na ubezpieczenie na życie a przychód pracownika
- Oddział zagranicznej firmy w Polsce nie musi mieć własnego, oddzielnego od spółki macierzystej numeru NIP
- Gdy nie ma wywozu to należy wykazać dostawę krajową, nie WDT
- Jak określić wartość transakcji cash poolingu?
- Podatek minimalny a działalność zagranicznych oddziałów w Polsce
Odliczenie VAT od usług zastępstwa wykonawczego
Wyrok z 5 marca 2025 r., sygn. I FSK 2234/21
5 marca 2025 r. NSA wydał wyrok (sygn. I FSK 2234/21), w którym potwierdził, iż można odliczyć VAT od nabycia usług zastępstwa wykonawczego.
Stan faktyczny
Sprawa dotyczyła spółki komunalnej, która zawarła z Miastem umowę o świadczenie usług w zakresie gospodarowania odpadami. Spółka zleciła te usługi wykonawcy, który nie wywiązał się z zawartej umowy. Dlatego też, Spółka zawarła zastępczo umowę z innymi podmiotami, a następnie zwróciła się do wykonawcy o zwrot poniesionych kosztów wykonawstwa zastępczego.
Wątpliwości dotyczyły prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dotyczących wykonawstwa zastępczego. Według Spółki przysługiwało jej prawo do odliczenia VAT, z czym nie zgodził się Dyrektor KIS.
Organ przyjął, że podatek naliczony od usługi nabytej od wykonawcy zastępczego nie ma związku z czynnościami opodatkowanymi Spółki. Dyrektor KIS uznał, że angażując wykonawcę zastępczego Spółka nie czyni tego w celach zarobkowych, lecz w celu usunięcia skutków niesolidnego wykonania przez wykonawcę zobowiązań wynikających z zawartej umowy.
Stanowisko Sądów
Z takim podejściem nie zgodził się WSA w Warszawie. Zdaniem Sądu nabycie usług zagospodarowania odpadami od wykonawców zastępczych służy realizacji działalności gospodarczej związanej z realizacją umowy zawartej z Miastem.
NSA utrzymał w mocy wyrok WSA w Warszawie, stwierdzając, że spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT z tytułu wystawionych faktur za wykonane usługi przez wykonawców zastępczych, jeżeli spółka otrzymuje zwrot kosztów wykonawstwa zastępczego jedynie w kwocie netto, tj. bez podatku VAT.
NSA podkreślił, że nabycie usług od wykonawcy zastępczego służy realizacji działalności gospodarczej spółki (zatem zakup usług od wykonawcy zastępczego jest ściśle związany z opodatkowaną działalnością gospodarczą). Zdaniem NSA, w sprawie nie dochodzi do refakturowania usług wykonawców zastępczych przez zamawiającego ani wystawienia faktur za te same usługi zarówno przez niesolidnego wykonawcę, jak również wykonawcę zastępczego.
Jednocześnie NSA wskazał, że podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia VAT z faktury wystawionej przez usługodawcę zewnętrznego, w przypadku, gdy kwota należnej podatnikowi rekompensaty od wykonawcy z tytułu wykonania zastępczego obejmuje całą kwotę należności, a więc również kwotę VAT.
Okiem eksperta ABC Tax – Elżbieta Skurczak
Najnowsze stanowisko NSA jest korzystne dla podatników, którzy w wyniku niewywiązania się kontrahenta z umowy muszą korzystać z usług wykonawcy zastępczego i nie otrzymali pełnej rekompensaty obejmującej VAT. W takich przypadkach mają oni prawo do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez wykonawcę zastępczego, pod warunkiem, że usługi te są wykorzystywane do działalności opodatkowanej.
Elżbieta Skurczak, Radczyni prawny | Partner ABC Tax
tel. 533 336 434
eskurczak@abctax.com.pl
Czy w jednym roku można korzystać z ulgi B+R oraz ze zwolnienia z CIT na podstawie decyzji o wsparciu?
Interpretacja indywidualna z 16 kwietnia 2025 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.164.2025.1.AN
Stan faktyczny
Polska spółka akcyjna prowadziła działalność produkcyjną. Korzystała z ulgi badawczo-rozwojowej (B+R), czyli ulgi w CIT, obejmującej koszty rozwoju nowych produktów.
Jednocześnie spółka ta zamierzała zrealizować inwestycję polegającą na utworzeniu nowej fabryki. W związku z planowaną inwestycją złożyła wniosek o wydanie decyzji o wsparciu (DOW), na podstawie, której byłaby uprawniona do skorzystania ze zwolnienia z CIT. Zwolnienie to przysługuje od momentu zakończenia inwestycji (wybudowania fabryki).
Pytanie
Spółka powzięła wątpliwości co do możliwości i sposobu jednoczesnego skorzystania z obu tych preferencji w CIT: ulgi B+R oraz zwolnienia z CIT na podstawie DOW. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zapytała czy:
- ma prawo do stosowania ulgi B+R do dnia zakończenia inwestycji, czyli do momentu rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia podatkowego,
- po zakończeniu inwestycji nie będzie zobowiązana do obliczania i wpłacania zaliczek na CIT od dochodów osiąganych w ramach inwestycji objętej DOW, ponieważ dochody te będą zwolnione z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.
Spółka wskazała, iż do dnia zakończenia inwestycji ma prawo do stosowania ulgi B+R. Ulga nie przysługuje dopiero po rozpoczęciu korzystania ze zwolnienia z CIT. Zwolnienie z CIT dla dochodów z nowej inwestycji obowiązuje natomiast od zakończenia inwestycji określonej w DOW.
Natomiast w zakresie zaliczek Spółka wskazała, że do dnia zakończenia inwestycji powinna rozliczać swoją działalność na zasadach ogólnych i opłacać zaliczki na CIT. Natomiast po zakończeniu inwestycji – w zakresie dochodów objętych zwolnieniem – nie ma obowiązku wpłacania zaliczek na CIT z uwagi na brak możliwości precyzyjnego określenia wartości zwolnienia w trakcie roku podatkowego.
W związku z tym, zdaniem Spółki, ostateczne rozliczenie powinno nastąpić w zeznaniu rocznym, kiedy weryfikowany jest limit pomocy publicznej, a ewentualna nadwyżka dochodu ponad ten limit zostanie opodatkowana
Stanowisko organów podatkowych
Dyrektor KIS uznał stanowisko Spółki za prawidłowe i odstąpił od uzasadnienia.
Okiem eksperta ABC Tax – Tomasz Napierała
Decyzja o wsparciu stanowi formę pomocy publicznej, która uprawnia do zwolnienia z podatku CIT (PIT) w związku z realizacją nowej inwestycji. Zwolnienie przysługuje w odniesieniu do dochodów osiągniętych z realizacji inwestycji określonej w DOW.
Niemniej jednak, stosowanie obu preferencji w jednym roku podatkowym (tj. ulgi B+R i decyzji o wsparciu) może budzić wątpliwości, gdyż przepisy ustawy o CIT wskazują, iż nie można korzystać z ulgi B+R w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych uwzględnianych w kalkulacji dochodu zwolnionego (art. 18d ust. 6 ustawy o CIT). Z kolei zwolnienie z CIT przysługuje dopiero od momentu zakończenia inwestycji. W związku z tym, co do zasady, nie ma przeszkód, aby korzystać z ulgi B+R do momentu zakończenia inwestycji, a następnie – po spełnieniu warunków DOW – stosować zwolnienie z CIT.
Przywołana interpretacja potwierdza praktyczne podejście do rozliczania preferencji podatkowych w przypadku stosowania w jednym roku podatkowym ulgi B+R i zwolnienia z CIT w związku z realizacją nowej inwestycji. Oznacza to, iż w danym roku można korzystać:
- z ulgi B+R do dnia zakończenia nowej inwestycji,
- ze zwolnienia z CIT po dniu zakończenia inwestycji.
Tomasz Napierała, Doradca podatkowy | Partner ABC Tax
tel. 797 720 901
tnapierala@abctax.com.pl
Składki na ubezpieczenie na życie a przychód pracownika
Wyrok NSA z 13 maja 2025 r., sygn. II FSK 1068/22 – brak uzasadnienia
Stan faktyczny
Wnioskodawcą był wspólnik spółki jawnej (Spółka), który jednocześnie był zatrudniony w tej spółce na podstawie umowy o pracę. Spółka zawarła z ubezpieczycielem umowy ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, w których ubezpieczonym był m.in. wnioskodawca. Polisy miały charakter ochronno-inwestycyjny a składka opłacana przez Spółkę składała się z dwóch części: obowiązkowej składki regularnej oraz dobrowolnej składki dodatkowej.
Celem zawarcia tych umów było zwiększenie konkurencyjności Spółki na rynku pracy oraz wzmocnienie lojalności i identyfikacji pracowników ze Spółką.
Wnioskodawca w przedstawionym stanowisku uznał, że opłacane przez Spółkę składki ubezpieczeniowe w części inwestycyjnej nie stanowią przychodu ze stosunku pracy, argumentując, że w trakcie trwania stosunku pracy Wnioskodawca nie ma żadnej materialnej korzyści z tego tytułu, że ubezpieczająca Spółka opłaca składki (w części inwestycyjnej) na jego ubezpieczenie. Natomiast w zakresie części ochronnej składki Wnioskodawca uważał, że przychód powstanie.
Stanowisko organu podatkowego i sądów
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (DKIS) nie podzielił stanowiska podatnika i uznał, że przychód ze stosunku pracy powstaje również w przypadku składek opłacanych przez pracodawcę w części inwestycyjnej. Organ stwierdził, że Wnioskodawca osiąga korzyść, bowiem Spółka opłacać będzie składkę, którą Wnioskodawca musiałby finansować z własnych środków, gdyby na własną rękę przystąpił do analogicznego ubezpieczenia. Momentem powstania przychodu jest chwila wpłaty składki przez pracodawcę, a pracownik uzyskuje wówczas przychód ze stosunku pracy w wysokości tej składki.
Wnioskodawca wniósł skargę do WSA, którą to sąd oddalił, zgadzając się z uzasadnieniem stanowiska DKIS. Następnie NSA utrzymał w mocy wyrok WSA, potwierdzając, że składki na ubezpieczenie na życie opłacane przez pracodawcę są dla pracownika przychodem ze stosunku pracy.
Okiem ekspertki ABC Tax – Natalia Chwała
W naszej ocenie, podejście sądów jest uzasadnione. Argumentami przemawiającymi za ww. podejściem jest chociażby fakt, iż pracodawca opłaca składki w interesie pracownika, który jest jedynym uprawnionym do świadczenia z tytułu ubezpieczenia. Pracownik musiałby samodzielnie ponieść koszt składki, gdyby pracodawca tego nie uczynił.
Rozstrzygnięcie sądów nie jest zaskakujące, bowiem linia orzecznicza w zakresie polis ubezpieczeniowych jest już ugruntowana np. w wyroku WSA w Opolu (sygn. I SA/Op 396/21; prawomocne), sąd uznał, że polisa ma charakter ochronno-inwestycyjny, co oznacza, że opłacanie przez spółkę składki będzie stanowiło w części inwestycyjnej przychód ubezpieczonego pracownika ze stosunku pracy.
Natalia Chwała, Doradczyni podatkowa | Partner ABC Tax
tel. 790 720 902
nchwala@abctax.com.pl
Oddział zagranicznej firmy w Polsce nie musi mieć własnego, oddzielnego od spółki macierzystej numeru NIP
Wyrok NSA z 8 maja 2025 r., sygn. III FSK 172/25
Stan faktyczny
Spółka macierzysta z siedzibą w Niemczech (Spółka) – w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT na terytorium Polski otrzymała numer NIP. Po jakimś czasie Spółka zdecydowała o utworzeniu oddziału w Polsce (Oddział). Oddział otrzymał odrębny numer NIP w celu realizacji obowiązków płatnika PIT oraz składek ZUS. Również w KRS widnieje numer NIP nadany Oddziałowi.
Sytuacja ta powoduje liczne problemy, np. kontrahenci nie znajdują Oddziału w wykazie podatników VAT i błędnie wpisują jego NIP na fakturach (dla celów VAT Spółka działająca przez Oddział posługuje się numerem NIP nadanym Spółce, nie Oddziałowi).
Zdaniem Spółki wprowadzenie KSEF może pogłębić te trudności, uniemożliwiając odbiór i korektę błędnych faktur. W związku z tym Oddział planuje posługiwać się wyłącznie NIP-em Spółki (nadanym na potrzeby VAT), także jako płatnik PIT i ZUS oraz odpowiednio zaktualizować dane w urzędzie skarbowym i KRS. We wniosku o interpretację zapytał, czy to będzie prawidłowe.
Stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (DKIS) – interpretacja indywidualna z 26 czerwca 2024 r., nr 0111-KDIB3-2.4018.8.2024.1.MGO
DKIS uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.
DKIS wprawdzie potwierdził, że na potrzeby rozliczeń z tytułu podatku CIT i VAT, zagraniczna spółka prowadząca działalność w Polsce przez oddział jest traktowana jako jeden podmiot – czyli zagraniczny przedsiębiorca. Oddział może więc posługiwać się numerem NIP nadanym spółce macierzystej.
DKIS wskazał jednak, że Oddział jako strona umów o pracę ze swoimi pracownikami, a w konsekwencji płatnik zaliczek na PIT oraz składek ubezpieczeniowych, podlega odrębnemu obowiązkowi ewidencyjnemu i wymogowi nadania numeru NIP. Numer NIP nadany oddziałowi jest niezbędny do prawidłowej identyfikacji podmiotu wykonującego obowiązki płatnika. DKIS uznał zatem, że posługiwanie się przez oddział numerem NIP spółki macierzystej narusza przepisy o identyfikacji podatkowej.
Art. 2 ust. 2 i 3 ustawy o zasadach identyfikacji podatników i płatników
|
Stanowisko WSA (I SA/Po 532/24) i NSA (III FSK 172/25)
WSA w Poznaniu uchylił ww. interpretację. Sąd wskazał, że w świetle ustawy o zasadach identyfikacji podatników i płatników nie ma podstaw do uznania, że oddział przedsiębiorcy zagranicznego, będący jedynie częścią organizacyjną spółki, musi uzyskać odrębny numer NIP z racji pełnienia funkcji płatnika PIT i składek ZUS. Zdaniem WSA zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie – niezależnie od liczby realizowanych obowiązków (czy jako podatnik VAT/CIT, czy jako płatnik PIT/ZUS). Obowiązek ten nie powstaje ponownie tylko dlatego, że podmiot pełni dodatkowo funkcję płatnika. Sąd powołał się m.in. na zasadę proporcjonalności (art. 31 ust. 3 Konstytucji RP), wskazując, że tworzenie dodatkowego obowiązku ewidencyjnego dla oddziału jest nieuzasadnione i nadmiernie obciąża podatników. W ocenie sądu czynności wykonywane przez oddział są faktycznie czynnościami spółki macierzystej – a zatem to spółka, jako jeden podmiot, powinna być identyfikowana przez jeden numer NIP. Przymiot bycia płatnikiem nie może prowadzić do nałożenia obowiązku wtórnego zgłoszenia identyfikacyjnego.
NSA podzielił stanowisko WSA.
Okiem ekspertki ABC Tax – Marta Coda
Powyższe wyroki zasługują w pełni na aprobatę. Sądy słusznie wskazały, że brak jest podstaw prawnych do nadawania oddziałowi odrębnego numeru NIP tylko z tego powodu, że pełni on funkcję płatnika PIT i składek ZUS. Oddział nie ma samodzielnej podmiotowości prawnej – jego czynności, w tym obowiązki płatnika, są w istocie realizowane przez spółkę macierzystą. To ona zatem powinna być identyfikowana jednym numerem NIP, niezależnie od charakteru pełnionych funkcji. Wymaganie drugiego NIP z tytułu pełnienia funkcji płatnika nie znajduje uzasadnienia w przepisach, stanowi zbędny formalizm, a dodatkowo generuje szereg problemów praktycznych, jak np. problemy z weryfikacją statusu podatnika VAT, wystawianiem faktur przez kontrahentów czy obsługą transakcji w KSEF.
Marta Coda, Doradczyni podatkowa
mcoda@abctax.com.pl
Gdy nie ma wywozu to należy wykazać dostawę krajową, nie WDT
Wyrok NSA z 13 marca 2025 r., sygn. I FSK 2148/21
Stan faktyczny
Producent rur, po uzyskaniu zamówienia, wystawia fakturę dokumentującą sprzedaż w procedurze wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT). Towary z założenia zostają przeznaczone do wywozu do innego kraju członkowskiego.
Po wystawieniu faktury nie ma możliwości sprzedania czy też wywozu rur do innego odbiorcy. Swoboda dysponowania towarem należy do kontrahenta, mimo że do czasu wywozu rury fizycznie pozostają w magazynie producenta.
Transport towarów (w przeważającej części) jest organizowany przez nabywcę.
Pojawiły się wątpliwości czy producent prawidłowo wstrzymuje się z wykazaniem WDT w deklaracji VAT na podstawie art. 42 ust. 12 pkt 2 ustawy o VAT w przypadku braku fizycznego wywozu towaru z terytorium Polski.
W myśl ww. przepisu, jeżeli podatnik nie dysponuje dokumentami potwierdzającymi dostarczenie towaru do odbiorcy przed upływem terminu na złożenie deklaracji za dany miesiąc, nie ujmuje tej dostawy w ewidencji za ten okres. Dostawa ta jest wykazana w deklaracji za trzeci z kolei okres rozliczeniowy, ze stawką krajową, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji za ten okres podatnik nadal nie posiada dowodów na dostarczenie towarów do nabywcy.
Stanowisko NSA
Sąd rozpatrując sprawę w pierwszej kolejności zaznaczył, że art. 42 ust. 12 ustawy o VAT znajduje zastosowanie w przypadku, gdy podatnik wprawdzie nie dysponuje wymaganymi dokumentami, jednak towar został już wywieziony do innego państwa członkowskiego. Przepis nie uprawnia zatem do wstrzymywania się z wykazaniem transakcji, jeżeli w ogóle nie doszło do przemieszczenia poza terytorium kraju.
NSA zauważył następnie, że dostawa towarów miała miejsce już na terytorium Polski, gdyż doszło do przeniesienia na kontrahenta zagranicznego ekonomicznego władztwa nad towarem. Tym samym, skoro nie został spełniony kluczowy warunek wywozu towaru z Polski do innego państwa członkowskiego, transakcja powinna być wykazana jako dostawa krajowa, z zastosowaniem właściwej stawki VAT.
Sąd podkreślił, że dla uznania transakcji za WDT, konieczny jest wywóz towarów z terytorium Polski w wykonaniu dostawy zrealizowanej na terytorium Polski. Co istotne, przepisy nie wymagają, by wywóz towaru był wykonany bezpośrednio (zaraz) po dostawie, lecz aby wywóz był dokonany w wykonaniu dostawy. Sam fakt, że towar został nabyty przez kontrahenta zagranicznego, ale fizycznie pozostał w kraju w dyspozycji sprzedawcy aż do późniejszego wywozu, nie wyklucza możliwości uznania, że wywóz następuje w wykonaniu dostawy tego towaru.
NSA zaznaczył, że po dokonaniu wywozu możliwe będzie dokonanie korekty wykazanej pierwotnie dostawy krajowej i zastosowanie stawki 0% z tytułu WDT.
Okiem ekspertki ABC Tax – Weronika Sydow
Wyrok NSA oznacza, że w przypadku przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel i braku wywozu towaru do innego kraju Unii Europejskiej w miesiącu wystawienia faktury, transakcja nie może zostać uznana za WDT. Wówczas konieczne jest wykazanie dostawy krajowej. Z kolei, w przypadku uzyskania dokumentacji potwierdzającej dokonanie wywozu i odbiór towaru przez nabywcę, możliwe jest skorygowanie deklaracji i wykazanie WDT ze stawką 0%.
Tożsame stanowisko wyrażono w interpretacji z 20 grudnia 2024 r. (nr 0114-KDIP1-2.4012.497.2024.2.RM), w której Dyrektor KIS wskazał, że wystawiając fakturę dotyczącą sprzedaży towaru przeznaczonego do wywozu w późniejszym terminie (ok. 3 m-cy), spółka nie może zastosować stawki VAT 0% skoro faktura będzie dokumentować dostawę towaru, który pozostanie w magazynie firmy logistycznej do czasu odbioru towaru przez nabywcę. Warto zwrócić uwagę, że do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w analizowanej sprawie doszło parę miesięcy wcześniej niż wywóz towaru.
Co ciekawe, podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji z 7 marca 2025 r. (nr 0112-KDIL1-3.4012.11.2025.1.MR), w której nie doszło do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Dyrektor KIS wskazał, że w przypadku braku dokumentów potwierdzających wywóz, należy wykazać transakcję krajową w momencie wystawienia faktury z tyt. WDT.
Przyjmując, jednakże stanowisko, iż jeżeli nie dochodzi do wywozu to nie dochodzi do WDT to w mojej ocenie, w sytuacji braku przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel i jednocześnie braku wywozu, nie powinno wykazywać się dostawy krajowej. Uważam, że w takim przypadku należałoby wstrzymać się z wykazaniem transakcji – takie stanowisko zaprezentowała w ostatnim czasie również infolinia KIS.
Weronika Sydow, Konsultantka podatkowa
wsydow@abctax.com.pl
Jak określić wartość transakcji cash poolingu?
Interpretacja indywidualna DKIS z dnia 20 maja 2025 r., 0114-KDIP2-2.4010.95.2025.2.RK/SP
Stan faktyczny
Spółka należy do grupy kapitałowej i uczestniczy w systemie wspólnego zarządzania płynnością finansową, tzw. cash poolingu. System ten opiera się na umowie zawartej pomiędzy bankiem (podmiotem niepowiązanym z uczestnikami), agentem pełniącym funkcję koordynującą oraz pozostałymi uczestnikami. Celem funkcjonowania systemu jest optymalizacja zarządzania środkami pieniężnymi w ramach grupy.
W związku z uczestnictwem w cash poolingu powstała wątpliwość dotycząca sposobu określenia wartości tej transakcji dla celów dokumentacyjnych w zakresie cen transferowych. Z tym pytaniem Spółka zwróciła się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (DKIS).
Stanowisko Spółki
Zdaniem Spółki, na potrzeby analizy obowiązków dokumentacyjnych w zakresie cen transferowych, wartość transakcji cash poolingu stanowi średni dzienny poziom rzeczywistego zobowiązania lub należności z tytułu finansowania określony na podstawie dziennego zestawienia sald.
W ocenie Spółki, celem wyliczenia tej wartości należy zsumować dzienne wartości zobowiązań oraz należności (odrębnie dla sald dodatnich i ujemnych), które wystąpiły w trakcie roku kalendarzowego, a następnie podzielić uzyskane sumy przez liczbę dni w tym roku (tj. 365 lub 366 dni – w zależności od roku).
Stanowisko DIKS
DKIS uznał stanowisko Spółki za częściowo prawidłowe. Zgodził się, że dla celów określenia wartości transakcji należy brać pod uwagę rzeczywisty poziom zobowiązań i należności wynikających z korzystania z kapitału w ramach cash poolingu. Organ podatkowy podkreślił, że podobnie jak w przypadku pożyczek czy kredytów, kluczowe znaczenie ma rzeczywiste korzystanie z finansowania, a nie potencjalna dostępność środków.
Jednocześnie organ zakwestionował metodologię obliczania średniego dziennego poziomu zobowiązań lub należności zaproponowaną przez Spółkę. Zdaniem DKIS, nieprawidłowe jest dzielenie sumy dziennych sald przez pełną liczbę dni w roku. Zamiast tego należy uwzględnić wyłącznie te dni, w których Spółka rzeczywiście korzystała ze środków (w przypadku zobowiązań) lub je udostępniała (w przypadku należności).
W ocenie DKIS, średni dzienny poziom rzeczywistego zobowiązania lub należności powinien być obliczany poprzez zsumowanie końcowych dziennych sald dla poszczególnych dni rzeczywistego korzystania z finansowania, a następnie podzielenie tej sumy przez liczbę tych dni. Salda dodatnie (należności) i ujemne (zobowiązania) należy analizować oddzielnie, zgodnie z ich ekonomicznym charakterem – jako transakcje przychodowe lub kosztowe.
Okiem ekspertki ABC Tax – Tetiana Startseva
Kwestia określania wartości transakcji cash poolingu od wielu lat budzi wątpliwości. Głównym powodem jest brak jednoznacznego uregulowania w przepisach, w jaki sposób należy ustalać wartość tej transakcji.
Na przestrzeni lat wykształciły się jednak dwa elementy podejścia, które można uznać za jednolicie przyjmowane. Po pierwsze – wartość transakcji należy ustalać odrębnie dla sald dodatnich (należności) i sald ujemnych (zobowiązań). Po drugie – przyjęto zasadę analogiczną do tej stosowanej dla pożyczek, zgodnie z którą wartość transakcji kontrolowanej powinna być ustalana w oparciu o rzeczywistą wartość kapitału, z którego podmiot korzystał lub który udostępniał.
Pozostałe aspekty kalkulacji wciąż pozostają otwarte i dopuszczają różne interpretacje. W praktyce rynkowej funkcjonuje obecnie kilka metod do określania wartości transakcji cash poolingu, w tym:
- średnia z dziennych sald, obliczona poprzez podzielenie sumy dziennych sald przez liczbę dni w roku;
- średnia z dziennych sald, obliczona poprzez podzielenie sumy dziennych sald przez liczbę dni, gdy saldo rzeczywiste było niezerowe (tj. dni faktycznego korzystania z finansowania / udzielenia finansowania);
- maksymalne dzienne saldo w danym okresie dokumentacyjnym, analogicznie do podejścia stosowanego przy pożyczkach.
W analizowanej sprawie Spółka przyjęła podejście pierwsze – oparte na podziale sumy dziennych sald przez liczbę dni w roku. DKIS natomiast wskazał na zasadność zastosowania drugiego podejścia.
Natomiast w mojej ocenie, z perspektywy bezpieczeństwa podatkowego, najbardziej optymalnym rozwiązaniem jest zastosowanie trzeciego podejścia, opartego na maksymalnym dziennym saldzie z okresu objętego dokumentacją. Podejście to w największym stopniu ogranicza ryzyko zakwestionowania przez organy podatkowe zaniżenia wartości transakcji – w szczególności w sytuacjach, gdy występowanie niskich sald w wybranych dniach mogłoby sztucznie obniżyć wartość średnią.
Dodatkowo, jeżeli przyjąć kierunek zaprezentowany przez DKIS w analizowanej interpretacji, „wartość transakcji” należałoby utożsamiać z „wartością zadłużenia”, zdefiniowaną w Rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie informacji o cenach transferowych. Takie zrównanie pojęć budzi wątpliwości co do poprawności stanowiska DKIS, szczególnie w kontekście odrębnego znaczenia, jakie przypisuje się „wartości transakcji” i „wartości zadłużenia” na gruncie przepisów dotyczących cen transferowych.
Tetiana Startseva, Starsza konsultantka podatkowa
tstartseva@abctax.com.pl
Podatek minimalny a działalność zagranicznych oddziałów w Polsce
Interpretacja indywidualna z 25 kwietnia 2025 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.66.2025.1.AP
Stan faktyczny
Norweska spółka, której przedmiotem działalności jest świadczenie usług z zakresu programowania oraz informatyki posiada oddział w Polsce. Oddział odpowiada m.in. za rekrutację pracowników oraz przeprowadzanie badań rynkowych w celu znalezienia kontraktorów.
Oddział norweskiej spółki w Polsce został zarejestrowany w 2023 r.
Z uwagi na możliwość osiągnięcia przez oddział straty podatkowej lub niskiej rentowności norweska spółka wystąpiła z wnioskiem o interpretację w celu potwierdzenia, że:
- dla zwolnienia z podatku minimalnego przewidzianego dla podatników rozpoczynających działalność należy przyjąć datę rejestracji oddziału w Polsce. W związku z tym, obowiązek stosowania przepisów dotyczących podatku minimalnego wystąpi od 2026 r.,
- do limitu przychodów 2 mln euro (dotyczącego „małego podatnika”) wliczają się tylko przychody oddziału w Polsce,
- kalkulacja rentowności powinna uwzględniać tylko przychody oddziału położonego w Polsce, tj. bez uwzględniania przychodów zagranicznego przedsiębiorcy.
Zgodnie bowiem z art. 24ca ust. 14 ustawy o CIT:
Przepisu ust. 1 nie stosuje się do
- podatników w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w kolejno następujących po sobie dwóch latach podatkowych, następujących bezpośrednio po tym roku podatkowym,
- będących małymi podatnikami.
Stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (DKIS)
DKIS nie zgodził się z dwoma pierwszymi stanowiskami przedstawionymi przez Spółkę.
W kwestii zwolnienia z podatku minimalnego przewidzianego dla podatników rozpoczynających działalność – zdaniem DKIS – to data powstania zagranicznej spółki jest momentem rozpoczęcia działalności gospodarczej, a nie data rejestracji oddziału. Dlatego też zwolnienie z podatku minimalnego nie ma zastosowania do zagranicznej spółki kontynuującej działalność za pośrednictwem utworzonego w Polsce oddziału.
Z kolei w zakresie kalkulacji limitu przychodów dla małego podatnika, DKIS stwierdził, iż należy brać pod uwagę cały przychód łącznie z osiąganym przychodem przez zagraniczną spółkę. Wynika to z faktu, iż przepis definiujący małego podatnika odnosi się wprost do podatnika, którym (w tym przypadku) jest spółka zagraniczna, a nie oddział.
DKIS zgodził się natomiast z trzecim stanowiskiem Spółki, tj. przy kalkulacji rentowności na potrzeby podatku minimalnego należy uwzględniać tylko przychody oddziału zlokalizowanego w Polsce. DKIS odwołał się w tym zakresie również do uzasadnienia ustawy, w którym wskazano, że minimalny podatek dochodowy znajdzie odpowiednie zastosowanie również do podatników w rozumieniu art. 3 ust. 2 (nierezydentów) prowadzących działalność poprzez położony w Polsce zagraniczny zakład, w zakresie w jakim osiągane przychody i ponoszone straty związane są z działalnością tego zakładu.
Okiem ekspertki ABC Tax – Aleksandra Ulążka
Interpretacja ma kluczowe znaczenie dla zagranicznych przedsiębiorców prowadzących w Polsce działalność gospodarczą za pośrednictwem oddziałów. Wskazuje, że dla zastosowania zwolnienia z podatku minimalnego przewidzianego dla podmiotów rozpoczynających działalność, oddział należy traktować jako element działalności podmiotu zagranicznego, a nie samodzielną jednostkę.
Dobrą wiadomością jest jednak to, że dla celów obliczania rentowności – kluczowego wskaźnika dla podatku minimalnego – uwzględnia się tylko przychody oddziału.
Aleksandra Ulążka, Stażystka
aulazka@abctax.com.pl