Mimo trwającej wojny w Ukrainie polskie przedsiębiorstwa nadal współpracują z partnerami z tego kraju. W związku z tym polscy pracownicy mogą zostać tam oddelegowani.
Przed oddelegowaniem pracownika do Ukrainy warto zapoznać się z polskimi i ukraińskimi przepisami, a także zwrócić uwagę na konsekwencje podatkowe wynikające z zagranicznych wyjazdów pracowniczych.
Gdzie zapłacić PIT
Zasady opodatkowania wynagrodzeń polskich pracowników za pracę wykonywaną na terytorium Ukrainy określa art. 15 Konwencji z 12 stycznia 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej: UPO). Zgodnie z ustępem pierwszym tego artykułu wynagrodzenie za pracę wykonywaną w Ukrainie może być opodatkowane w tym państwie.
Ustęp drugi wskazuje jednak trzy warunki, przy spełnieniu których wynagrodzenie to będzie podlegać opodatkowaniu tylko w Polsce:
- pracownik przebywa w Ukrainie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas danego roku kalendarzowego oraz
- wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w Ukrainie, oraz
- wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w Ukrainie.
Jeżeli chociaż jeden warunek nie zostanie spełniony, to wynagrodzenie pracownika może być opodatkowane w Ukrainie.
- Warunek pierwszy – pobyt do pół roku
Pierwszy warunek jest dość jasny: aby podatek nie był należny w Ukrainie, pracownik musi przebywać tam krócej niż pół roku. Ważne jest zatem odpowiednie udokumentowanie długości jego pobytu za granicą. Warto wskazać, że umowa z Ukrainą mówi tu o długości pobytu w trakcie roku kalendarzowego, podczas gdy większość innych umów (w ślad za Modelem Konwencji OECD) mówi o okresie 12 miesięcy, niezależnie od roku kalendarzowego.
- Warunek drugi – ekonomiczny pracodawca
Warunek drugi określany jest jako tzw. ekonomiczny pracodawca. W pewnym uproszczeniu można powiedzieć, że warunek ten nie będzie spełniony – co będzie skutkować podatkiem w Ukrainie – jeśli wynagrodzenie polskich pracowników będzie finansowane przez podmiot z siedzibą w Ukrainie i jeżeli ten ukraiński podmiot będzie nadzorował ich pracę, stając się właśnie pracodawcą ekonomicznym.
- Warunek trzeci – zakład ukraiński
Warunek trzeci nie będzie spełniony – co również będzie skutkować podatkiem w Ukrainie – jeśli polska firma będzie posiadać w Ukrainie tzw. zakład i wynagrodzenia pracowników będą do niego przypisane. O zakładzie pisaliśmy szerzej w artykule „Kiedy powstaje zakład podatkowy w Ukrainie” (5 sierpnia 2024 r.). Tutaj warto przypomnieć, że zakład kreują m.in. prace budowlane, instalacyjne czy montażowe, które trwają dłużej niż 12 miesięcy.
Podsumowując, jeżeli którykolwiek ze wskazanych powyżej warunków nie zostanie spełniony, to wynagrodzenie polskich pracowników za pracę w Ukrainie będzie podlegało opodatkowaniu PIT w Ukrainie. Wiąże się to oczywiście z koniecznością zatrudnienia ukraińskich doradców w celu dokonania odpowiednich rozliczeń.
Specjaliści techniczni
Warto wskazać na szczególną regulację z art. 15 ust. 4 UPO, dotyczącą m.in. specjalistów technicznych. Przepis ten stanowi, że wynagrodzenie takich specjalistów wypłacane za pracę wykonywaną w Ukrainie w związku z istniejącym placem budowy, budową, montażem, instalacją czy pracami wiertniczymi nie podlega opodatkowaniu w Ukrainie. Jest to zatem wyjątek od zasady określonej w ustępie pierwszym (wynagrodzenie za pracę w Ukrainie podlega opodatkowaniu w Ukrainie) i wyjątek od omawianego powyżej warunku trzeciego.
Obowiązki w Ukrainie
Jeżeli zgodnie z opisanymi powyżej zasadami opodatkowanie ma miejsce w Ukrainie, to należy tam dopełnić odpowiednich formalności. Obowiązek obliczenia i wpłaty podatku spoczywa na pracowniku. Taki pracownik musi uzyskać numer identyfikacji podatkowej w odpowiednim organie podatkowym w Ukrainie, złożyć roczną deklarację o stanie majątkowym i dochodach, w której wykazuje się kwotę dochodu do opodatkowania, oraz zapłacić podatek. Termin na złożenie deklaracji upływa 1 maja roku następującego po roku sprawozdawczym. Podatek należy uregulować do 1 sierpnia. Warto podkreślić, że w Ukrainie stawka PIT wynosi 18 proc., a kwota wolna od podatku nie jest przewidziana.
Co z podatkiem w Polsce
Jeżeli zgodnie z opisanymi powyżej zasadami opodatkowanie występuje jedynie w Polsce, a nie w Ukrainie, to sprawa jest prosta. Trudniej jest w przypadku, gdy podatek należny jest także w Ukrainie. Należy bowiem wskazać, że polscy pracownicy (polscy rezydenci podatkowi) podlegają opodatkowaniu w Polsce od wszystkich dochodów, także zagranicznych. W takim jednak przypadku wynagrodzenie za pracę w Ukrainie, które jest tam opodatkowane, podlega zwolnieniu z PIT w Polsce. Wynika to z art. 24 UPO oraz art. 27 ust. 8 ustawy o PIT. Obie te regulacje mówią o tzw. zwolnieniu z progresją. Wynagrodzenie „ukraińskie” jest zatem zwolnione z PIT w Polsce, ale wpływa na wysokość PIT w Polsce, gdyż może spowodować przekroczenie tzw. progu podatkowego.
Co ze składkami ZUS
Podczas delegowania polskich pracowników do Ukrainy może pojawić się wątpliwość dotycząca zabezpieczeń społecznych. Niemniej jednak zawarte przez Polskę z poszczególnymi krajami spoza UE umowy odnośnie do zabezpieczenia społecznego umożliwiają wykonywanie pracy zgodnie z polskim systemem ubezpieczeń. Z zawartej przez Polskę z Ukrainą umowy dotyczącej zabezpieczenia społecznego wynika, że delegowani pracownicy podlegają polskiemu ustawodawstwu w zakresie zabezpieczenia społecznego przez okres maksymalnie 24 miesięcy. Jeśli pracownik wykonywał pracę przez dłuższy czas, to nadal może podlegać polskiemu ustawodawstwu przez okres kolejnych 36 miesięcy, jeśli strona ukraińska wyraziła na to zgodę.
Potwierdzeniem stosowania polskiego ustawodawstwa podczas delegowania pracowników do Ukrainy jest formularz PL-UA 1 – ,,Zaświadczenie o ubezpieczeniu”.
Podstawa prawna:
art. 27 ust. 8 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz.U. z 2024 r., poz. 226)
art. 15, art. 24 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzoną w Kijowie dnia 12 stycznia 1993 r. (Dz.U. z 1994 r. nr 63, poz. 269)
art. 7 ust. 1 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Ukrainą o zabezpieczeniu społecznym, sporządzoną w Kijowie dnia 18 maja 2012 r. (Dz.U z 2013 r., poz.1373)
art. 49 ust. 18 pkt 4, art. 163 ust. 2, art. 167 ust. 1, art. 179 ust. 7 kodeksu podatkowego Ukrainy.
* Powyższy artykuł został opublikowany w „Rzeczpospolita”, link do artykułu znajduje się TUTAJ