Kary umowne są powszechnie stosowanym instrumentem zabezpieczającym interesy stron w obrocie gospodarczym. Ich rozliczenie podatkowe może budzić jednak wątpliwości. Na gruncie ustawy o CIT, kwalifikacja kar umownych i odszkodowań do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów (KUP) wymaga szczegółowej analizy konkretnych okoliczności. Poniżej odpowiadamy na pytania:
- Czy wszystkie kary umowne podlegają wyłączeniu z KUP?
- Czy zwrócone kary i odszkodowania zawsze skutkują powstaniem przychodu podatkowego?
Kary umowne w ustawie o CIT
Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT nie uważa się za KUP kar umownych i odszkodowań z tytułu:
- wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz,
- zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad, oraz
- zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.
Literalna wykładnia powyższego przepisu prowadzi do wniosku, że wyłączenie z kosztów podatkowych dotyczy kar umownych i odszkodowań wskazanych wprost w tym przepisie. Tym samym inne kary umowne – niewymienione w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT – powinny stanowić koszt uzyskania przychodów. Warunkiem jest spełnienie ogólnych przesłanek dotyczących KUP, tj. istnienie związku przyczynowo-skutkowego z osiąganymi przychodami lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła. Może dotyczyć to przykładowo kar umownych za opóźnienie w dostawie lub wykonaniu świadczenia (tak np. wyrok NSA z 25 lipca 2023 r., sygn. II FSK 137/21) lub za niewykonanie / odstąpienie od umowy w celu minimalizacji strat (tak np. wyrok NSA z 21 czerwca 2023 r., sygn. II FSK 68/21).
Podejście organów podatkowych
Organy podatkowe prezentują jednak rozszerzającą wykładnię art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT wskazującą, że wyłączeniu z KUP podlegają kary umowne niezależnie od przyczyny niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania. Przyjęcie takiego podejścia powoduje, że kary umowne z innych tytułów niż wymienione wprost w ustawie o CIT mogą podlegać wyłączeniu z KUP. Przykładowo według organów podatkowych kary umowne za opóźnienia w dostawie towarów podlegają wyłączeniu z KUP, nawet jeżeli do opóźnienia nie doszło bezpośrednio z winy podatnika (tak np. interpretacja indywidualna z 28 listopada 2025 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.578.2025.2.PK, z 28 lutego 2025 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.718.2024.1.RK).
Podejście sądów
Podatnicy nie zgadzają się jednak z podejściem organów podatkowych i zaskarżają wydane interpretacje. Według sądów katalog kar umownych wyłączonych z KUP ma charakter zamknięty i dotyczy tylko kar umownych wskazanych wprost w tym przepisie, a nie kar umownych w ogólności (tak np. wyrok NSA z 16 lipca 2024 r., sygn. II FSK 1401/21 oraz 14 listopada 2024 r., sygn. II FSK 209/22).
Przykładowo, NSA w wyroku z 9 października 2025 r., sygn. II FSK 1655/24 r. potwierdził, że kary umowne wypłacone przez dewelopera za opóźnienie w oddaniu mieszkań mogą zostać zaliczone do KUP.
Z kolei WSA we Wrocławiu wyroku z 6 lutego 2025 r., sygn. I SA/Wr 825/24 (nieprawomocny) potwierdził możliwość zaliczenia do KUP kary umownej z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu. Prawo zaliczenia do KUP kary umownej z tytułu odstąpienia od umowy potwierdził również NSA w wyroku z 21 czerwca 2023 r., sygn. II FSK 68/21.
Jeżeli więc kara umowna została wypłacona z innego tytułu niż w ww. przepisie, to zdaniem sądów wydatek z tego tytułu powinien zostać przeanalizowany według zasad ogólnych dotyczących KUP.
Otrzymane kary i odszkodowania – kiedy stanowią przychód?
Co do zasady, otrzymane środki pieniężne – w tym kary umowne oraz odszkodowania – stanowią przychód podatkowy (art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT). Jednocześnie zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków, które nie zostały uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.
Regulacja ta ma szczególne znaczenie w przypadku rozliczeń regresowych występujących w relacjach pomiędzy spółką a jej kontrahentami (np. przewoźnikami lub innymi podwykonawcami). Jeżeli doszło do sytuacji, w której spółka została obciążona karą umowną, a następnie obciążyła tą samą karą kontrahenta (ponieważ do szkody doszło z jego winy), to zasadnym wydaje się uznanie, że otrzymane od kontrahenta środki pieniężne mogą stanowić zwrot poniesionych wydatków, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT. Taki zwrot – jako neutralny podatkowo – nie powinien skutkować powstaniem przychodu podatkowego. W orzecznictwie wskazuje się, że przez zwrot wydatku – w świetle ww. przepisu – należy rozumieć zwrot tego samego wydatku, a nie jego wartościowy odpowiednik. Np. Wyrok NSA z 15 maja 2019 r., sygn. II FSK 1692/17.
Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych, m.in. z 9 stycznia 2023 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.817.2022.1.IZ, z 16 stycznia 2019 r., nr 0111-KDIB2-3.4010.376.2018.1.MK oraz 1 marca 2018 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.483.2017.1.ANK.
Komentarz ABC Tax
Wydatki ponoszone z tytułu kar umownych powinny każdorazowo podlegać indywidualnej analizie pod kątem zaliczenia do KUP. Dotyczy to w szczególności kar, które nie zostały bezpośrednio wymienione w ustawie o CIT. Jak wynika z orzecznictwa, nie wszystkie kary umowne muszą być wyłączone z KUP. Warto więc przeanalizować zawarte z kontrahentami umowy.
Kary umowne i odszkodowania w CIT