Organy podatkowe od lat weryfikują limit zwolnienia podmiotowego w podatku VAT. Podatnicy, których obrót w danym roku przekroczył ustawowe progi (obecnie: 240.000 zł, wcześniej 200.000 zł) są wzywani przez urzędy skarbowe do rejestracji na VAT oraz złożenia stosownych deklaracji i rozliczenia podatku (wraz z odsetkami za zwłokę).
W praktyce limit zwolnienia jest nierzadko uważany za przekroczony w przypadku, gdy dany podatnik oprócz prowadzenia głównej działalności gospodarczej, wynajmuje nieruchomości w ramach tzw. najmu prywatnego.
Najem prywatny a limit zwolnienia podmiotowego z VAT to temat, który w ostatnim czasie był przedmiotem rozstrzygnięć wojewódzkich sądów administracyjnych. Spór koncentruje się wokół odpowiedzi na pytanie czy przychody z najmu prywatnego lokali mieszkalnych należy wliczać do limitu zwolnienia podmiotowego w VAT.
Praktyka organów podatkowych w tym zakresie jest rygorystyczna: zdaniem organów, obrót z najmu prywatnego należy wliczać do limitu zwolnienia z VAT. Jednak orzecznictwo prezentuje korzystne podejście dla podatników. Wyroki sądów administracyjnych potwierdzają, że podejście organów podatkowych jest w tym zakresie błędne.
Ogólne zasady limitu zwolnienia podmiotowego
Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT sprzedaż dokonywaną przez podatników posiadających siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim ani bieżącym roku podatkowym kwoty 240 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty VAT.
Warto przypomnieć, że do końca 2025 r. limit zwolnienia podmiotowego wynosił 200 000 zł.
Co nie wlicza się do limitu?
Ustawa o VAT wyłącza z limitu większość czynności zwolnionych przedmiotowo na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy o VAT.
Istnieją jednak wyjątki – do limitu należy wliczyć m.in. transakcje związane z nieruchomościami (w tym najem mieszkalny) oraz wybrane usługi finansowe lub ubezpieczeniowe. Wyjątek ten nie ma jednak zastosowania, jeżeli wskazane czynności mają charakter transakcji pomocniczych.
Pojawia się zatem pytanie czy i kiedy najem nieruchomości mieszkalnych (zwolniony z VAT) może mieć charakter transakcji pomocniczej.
Stanowisko organów podatkowych vs sądów administracyjnych
Organy podatkowe przyjmują, że najem prywatny wyczerpuje definicję działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, gdyż stanowi wykorzystywanie majątku w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W konsekwencji organy uważają, że najem prywatny – obok prowadzonej działalności gospodarczej – stanowi drugi rodzaj wykonywanej działalności i tym samym nie może być uznawany jako czynność o charakterze pomocniczym. Konsekwencją takiego podejścia jest wliczanie do limitu zwolnienia z VAT obrotu z tytułu najmu prywatnego.
Z takim podejściem nie zgodziły się sądy administracyjne: WSA w Poznaniu (w wyroku z 18 listopada 2025 r., sygn. I SA/Po 432/25) oraz WSA we Wrocławiu (w wyrokach z 28 października 2025 r., sygn. I SA/Wr 469/25 oraz 27 maja 2025 r., sygn. I SA/Wr 900/24). Zdaniem sądów najem prywatny może stanowić transakcję pomocniczą niepodlegającą uwzględnieniu przy obliczaniu limitu zwolnienia z VAT.
W sprawach analizowanych przez sądy osoby prowadzące działalność miały też dochody z prywatnego najmu. Podkreślały, że:
- wynajmowane nieruchomości nie były częścią działalności gospodarczej,
- koszty utrzymania nieruchomości (np. opłaty, remonty) pokrywały z prywatnych środków.
Dlatego uważały, że najem ma charakter pomocniczy i nie powinien być wliczany do limitu VAT.
Najem prywatny jako transakcja pomocnicza
Sądy administracyjne, odwołując się do wyroku TSUE w sprawie C-716/18 wskazały, że pojęcie transakcji pomocniczej obejmuje jedynie takie transakcje, które nie mają bliższego związku z (zasadniczo) podlegającą opodatkowaniu działalnością podatnika.
Brak jest takiego związku, w wypadku, gdy:
- stanowią one jednorazowe, wyjątkowe akty poza właściwym przedmiotem działalności przedsiębiorstwa albo
- nie wymagają znacznego wykorzystania towarów i usług w ramach przedsiębiorstwa, lecz należy je rozpatrywać w oderwaniu od tego przedmiotu i mają w tym względzie jedynie bagatelny charakter.
Sądy zwróciły również uwagę, że ocena, czy najem nieruchomości ma charakter transakcji pomocniczej powinna być dokonywana z uwzględnieniem całokształtu okoliczności danej sprawy.
Za pomocniczym charakterem najmu mogą przemawiać w szczególności sytuacje, w których:
- najem dotyczy majątku prywatnego podatnika i stanowi element zarządzania tym majątkiem;
- najem nie pozostaje w funkcjonalnym związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i ma charakter uboczny względem podstawowej aktywności podatnika;
- najem nieruchomości nie stanowi przedmiotu prowadzonej działalności gospodarczej;
- najem nie jest realizowany przy wykorzystaniu zaplecza organizacyjnego, technicznego ani zasobów wykorzystywanych w działalności gospodarczej.
Sądy zwróciły uwagę, że w analizowanych sprawach najem nie stanowił działalności gospodarczej, lecz przejaw gospodarnego zarządu majątkiem prywatnym. Ponadto, uznały, że stanowiska organów podatkowych podważają sens i cel zwolnienia podmiotowego z VAT.
Komentarz ABC Tax
Stanowisko sądów administracyjnych jest korzystne dla podatników. Wskazuje, że organy podatkowe nie mogą automatycznie wliczać przychodów z najmu prywatnego do limitu VAT, w szczególności, jeśli najem jest realizowany w ramach majątku prywatnego i nie ma funkcjonalnego związku z prowadzoną działalnością.
Jak wynika z orzecznictwa w każdym przypadku organy podatkowe powinny poddać analizie charakter wynajmowanej nieruchomości i najmu, źródło finansowania oraz sposób jej wykorzystania.