W praktyce międzynarodowego prawa podatkowego stosowana jest koncepcja look through, zgodnie z którą, jeśli bezpośredni odbiorca płatności nie jest jej rzeczywistym właścicielem, to należy „patrzeć przez ten podmiot” na kolejnych (nadrzędnych) odbiorców tej płatności, którzy są rzeczywistymi właścicielami należności.
W takim przypadku, płatnik podatku u źródła powinien stosować przepisy odnoszące się do podmiotu będącego rzeczywistym właścicielem, pomijając pośrednika przy kwalifikacji danej płatności dla celów podatkowych.
Koncepcja ta nie jest uregulowana w polskich przepisach, ale organy co do zasady ją stosowały. W ostatnim czasie to się jednak zmieniło.
Negatywne stanowisko Dyrektora KIS
Przykładowo, 9 sierpnia 2024 r. Dyrektor KIS wydał interpretację (nr 0111-KDIB2-1.4010.301.2024.1.BJ), w której uznał, że nie jest możliwe stosowanie look-through. Stan faktyczny przedstawiał się przy tym następująco:
- Udziałowcem spółki polskiej jest spółka C z Belgii, która posiada w niej 100% udziałów. Spółka C jest spółką holdingową.
- Większościowym udziałowcem spółki C jest spółka B – również spółka holdingowa.
- Udziałowcem spółki B jest spółka A ze Stanów Zjednoczonych, która prowadzi rzeczywistą działalność.
- Spółka polska dokonywała wypłat dywidendy na rzecz swojego bezpośredniego udziałowca (spółki C). W związku z tym Spółka wystąpiła z wnioskiem o wydanie opinii o stosowaniu preferencji (WH-WOP).
- Odmówiono jej wydania opinii, ponieważ stwierdzono, że spółka belgijska nie prowadzi rzeczywistej działalności gospodarczej – posiada jedynie udziały i akcje w spółkach zależnych. Spółka ta stanowi zatem pasywną spółkę holdingową, która otrzymywane płatności przekazuje dalej na rzecz spółki A – nie jest więc rzeczywistym właścicielem dywidend.
- Spółka polska postanowiła zatem zastosować look-through. Wystąpiła w tym zakresie z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.
Argumentacja Organu
Dyrektor KIS wskazał, że skoro podatnikiem jest spółka belgijska, bo to jej, jako udziałowcowi polskiej spółki, wypłacona została dywidenda, to jedynie wobec tej belgijskiej spółki, możliwe mogłoby być rozpatrywanie zasad opodatkowania / zwolnienia z podatku u źródła. W konsekwencji, skoro spółka A z USA nie posiada statusu podatnika względem wypłaconej dywidendy, to rozpatrywanie możliwości zastosowania polsko-amerykańskiej umowy o unikaniu opodatkowania jest nieuzasadnione.
Organ zwrócił uwagę, że stanowisko to potwierdza Ministerstwo Finansów w aktualnym projekcie Objaśnień podatkowych z 25 września 2023 r., z którego wynika, że stosowanie koncepcji look-through nie znajduje uzasadnienia ani w przepisach ustawy o CIT, ani w przepisach Ordynacji podatkowej i organy podatkowe nie są, co do zasady, zobowiązane do stosowania tej koncepcji.
Dyrektor KIS podkreślił, że stanowisko Ministerstwa Finansów w odniesieniu do koncepcji look through zmieniło się w porównaniu do poglądów przedstawionych w poprzednim projekcie Objaśnień podatkowych z 2019 r., z którego wynikało, że w niektórych sytuacjach ostateczni odbiorcy należności mają status rzeczywistego właściciela i w związku z tym to oni, z pominięciem podmiotu pośredniczącego, mogą korzystać ze zwolnienia z podatku u źródła.
Komentarz ABC Tax
Przedstawione stanowisko o braku możliwości stosowania koncepcji look-through Organ wyraził również w innych interpretacjach indywidualnych, przykładowo z: 2 maja 2024 r. (nr 0114-KDIP2-1.4010.104.2024.2.PP), 30 lipca 2024 r. (nr 0114-KDIP2-1.4010.241.2024.2.MW); z 6 sierpnia 2024 r. (nr 0111-KDIB2-1.4010.236.2024.1.AR); z 9 sierpnia 2024 r. (nr 0111-KDIB2-1.4010.217.2024.1.BJ); 16 września 2024 r. (nr 0111-KDIB2-1.4010.251.2024.2.BJ).
Należy jednak zauważyć, że projekt Objaśnień nie jest źródłem prawa. Nie powinien więc mieć decydującego wpływu na podejście organów podatkowych.
Z uwagi na wydawanie niekorzystnych dla podatników interpretacji rekomendujemy zachowanie szczególnej ostrożności przy stosowaniu zwolnień oraz preferencyjnych stawek podatku u źródła i zwrócenie szczególnej uwagi na aspekt rzeczywistego właściciela. Warto przy tym wystąpić z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w celu potwierdzenia możliwości zastosowania omawianej koncepcji. W przypadku otrzymania negatywnej interpretacji istnieje szansa wygrania sporu na poziomie WSA lub NSA.
Warto niemniej jednak wspomnieć, że w ostatnim czasie sądy administracyjne również wskazują na brak możliwości stosowania look-through, bowiem koncepcja ta nie została przedstawiona wprost w obowiązujących przepisach. Przykładowo stwierdził tak WSA w Krakowie w nieprawomocnym wyroku z 12 czerwca 2024 r. (sygn. I SA/Kr 384/24), czy w wyroku z 8 lipca 2024 r. (sygn. I SA/Kr 327/24).